[법인세-심판청구] 조심2013중1040 (2013.10.31)
정상이익율을 초과한 금액만을 분여이익으로 하여야 함[일부인용]
[전심번호]


[ 제 목 ]
    정상이익율을 초과한 금액만을 분여이익으로 하여야 함     

[ 요 지 ]
    정상이익율을 초과한 금액만을 분여이익으로 하여야 하며, 업무 관련성이 있다면 부당한 자금대여로 볼 수 없고 성격한 대출취급수수료는 용역의 공급으로 봄이 타당함     

[ 결정내용 ]
결정 내용은 붙임과 같습니다.

[ 관련법령 ]
법인세법 제52조
주 문

OOO세무서장이 2012.11.20. 청구법인에게 한 법인세 2010사업연도분 OOO원, 2011사업연도분 OOO원의 부과처분은

(1) OOO 지구 아파트 도급공사 변경계약에 따른 이익분여액 2010사업연도 OOO원 및 2011사업연도 OOO원을 익금불산입하고, OOO 지구 아파트 도급공사 변경계약에 따라 증액된 공사금액 OOO원 중 청구법인이 타절정산 후 OOO건설로 변경된 도급공사금액에 대해 「법인세법 시행령」 제89조 제4항 제2호에 의한 시가(정상수익률)를 초과한 금액만을 분여이익으로 하여 익금산입하며,

(2) 주식회사 OOO개발로부터 구입한 골프회원권 취득금액에 대한 인정이자 2007사업연도 OOO원, 2008사업연도 OOO원, 2009사업연도 OOO원을 익금불산입하고, 지급이자 2007사업연도 OOO원, 2008사업연도 OOO원, 2009사업연도 OOO원은 손금산입하고,

(3) 2010.7.30. OOO지구 OOO아파트 용지계약 해제에 따른 계약금 상당 위약금 OOO원을 2010사업연도 귀속시기로 하여 손금산입하며,

(4) PF대출 발생시 금융기관에 지급한 대출취급수수료 관련 지급이자 2007사업연도 OOO원, 2008사업연도 OOO원을 손금산입하고,

(5) 청구법인이 과소계상한 분양해약위약금 OOO원 중에서 2011사업연도에 채권 추심 중인 분양포기자 12명의 해약위약금 OOO원은 익금산입(유보)하여, 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

(6) 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

이 유

1. 처분개요  

가. OOO지방국세청장은 2012.4.19.~2012.8.31. 기간 동안 청구법인, 주식회사 OOO, 주식회사 OOO건설, 주식회사 OOO○○(이하 각각 “OOO○○”, “OOO건설”, “OOO○○”라 한다)에 대한 법인제세 세무조사 실시한 결과,

   ① 청구법인이 관계회사인 OOO건설과의 OOO 14블럭 아파트(이하 “OOO”이라 한다) 건설공사 도급계약의 변경에 따른 OOO건설의 증액된 공사도급금액 OOO만원과 OOO 1블럭 아파트 건설공사 도급계약 변경에 따른 OOO건설의 증액된 공사금액 OOO만원에 OOO건설의 매출총이익률을 곱한 금액 OOO만원을 분여이익으로 보아 부당행위계산 부인하여 익금산입하였고,

   ② 청구법인이 관계회사인 주식회사 OOO개발로부터 법인 골프회원권 2구좌(이하 “쟁점골프회원권”이라 한다)를 OOO억원에 매입한 것에 대하여 특수관계법인에게 부당하게 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 인정이자 익금산입 및 관련 지급이자 손금불산입하였으며,

   ③ 청구법인이 2010.7.30. OOO공사의 용지매수계약을 해지하고 2007.12.7. OOO공사와의 최초 용지매수계약 조건에 따라 OOO공사에 귀속된 계약보증금 OOO만원(이하 “쟁점계약금”이라 한다)에 대하여 2010사업연도 손실비용으로 계상한 것에 대하여 청구법인이 소송을 진행하고 있다는 이유로 손금불산입하였고,

   ④ 청구법인이 하청업체에 선급금 OOO만원(이하 “쟁점선급금”이라 한다)을 지급하고, 하청업체가 쟁점선급금으로 관계회사인 OOO○○의 미분양아파트를 구입한 것에 대하여 쟁점선급금을 특수관계법인에게 부당하게 지원한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 인정이자 익금산입 및 관련 지급이자 손금불산입하였으며,

   ⑤ 청구법인이 금융기관으로부터 PF대출시 지급한 대출취급수수료 OOO만원(이하 “쟁점수수료”라 한다)에 대하여 금융기관 용역의 대가가 아닌 차입금관련 이자로 보아 관련 지급이자 손금불산입하였고,

   ⑥ 청구법인이 OOO 14블럭 및 OOO 1블럭 아파트를 분양하는 과정에서 분양 해약자들의 해약위약금(이하 “쟁점위약금”이라 한다)을 청구법인이 지급한 중도금 대출이자 및 관리비 등 대위변제금액과 상계처리하는 방식으로 과소계상한 해약위약금 OOO만원을 익금산입(기타사외유출)한 후,

   처분청은 2012.11.20. 청구법인에게 2010˜2011사업연도 법인세 O,OOO,OOO원(2010사업연도 OOO원, 2011사업연도 OOO원)을 경정・고지하였다.

나. 청구법인은 이에 불복하여 2013.2.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청 과세처분의 가장 큰 논리적 모순은 당초 도급공사계약은 정당하나, 이후 변경공사계약은 이익분여를 목적으로 한 것이라는 판단이다. 당초 도급공사계약이나 변경공사계약이나 영리법인 당사자간에 합리적 판단에 의해 자유롭게 계약을 체결하고 변경할 수 있는 것으로 그 본질상 다르지 아니한데도 불구하고 변경계약만이 정당하지 않다는 처분청의 과세 논리는 타당하지 않다. 계약발주자는 필요에 따라 공사부분별 분리발주, 공정별 순차발주 등을 자유로이 할 수 있고, 경우에 따라서 일정공사부분을 도급지지 아니하고 발주자가 자체 시공할 수 있으며, 자체 시공키로 내부 결정한 공정을 상황변화에 따라 도급을 줄 수 있는 것은 계약 자유의 원칙상 당연한 것이다.

   청구법인은 당시 공사 진행과정에서 시공능력, 인력, 기성분에 대한 공사대금 지급 및 하자보수 등 공사 전반에 걸친 문제점이 제기됨에 따라 기 진행 중인 공사는 물론 추가 예정된 공정부문에 대한 공사를 계속 진행할 수 없어 부득이 원활한 공사진행 및 마무리 등 경영상 필요에 의해 청구법인이 시공하기로 내부 결정하였으나 실제 공사에 착공하지 아니한 공정 및 시공중인 공정을 시공능력이 뛰어난 OOO건설에게 추가로 맡기는 내용의 변경계약을 체결하였는 바, 이는 지극히 정상적 계약행위이다.

   부당행위계산의 부인을 적용하기 위해서는 청구법인의 도급계약 변경행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상인 거래에 해당됨을 전제로 하나, 청구법인은 당시 공사 진행과정에서 나타난 문제점 등으로 더 이상의 공사진행이 불가능하여 원활한 공사진행 및 마무리를 위해 당초의 도급금액을 증액하여 변경한 것으로서 이는 경제적 합리성을 결한 비정상적인 계약행위에 해당되지 아니한다.

   추가 증액된 도급공사금액에 대해 공사도급자인 OOO건설의 수익률을 적용 과세한 처분은 위법한 처분이다.

   청구법인과 OOO건설간에는 시공능력의 차이에 의해 동일한 수익률을 낼 수 없음에도 불구하고 OOO건설의 수익률을 적용한 점, 양 사간에는 인력배치 현황, 회사에서 진행하고 있는 다른 공사용역의 상황, 자금력, 신용도의 차이 등 같은 용역을 수행하더라도 수익률이 결코 동일할 수 없으며, 같은 수익률만큼 이익을 낼 수 있다는 추정은 불합리한 판단이다.

   처분청의 과세는 부당행위계산부인 적용과 관련 수익률을 당해사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역 제공거래의 수익률을 적용토록 규정한 「법인세법 시행령」 제89조 제3항의 규정에 위배한 처분이다. 2008˜2011사업연도 수익률의 평균을 사용한 것에 대한 객관적인 근거가 없다. OOO건설의 공사 도급금액이 증가한 이유는 도급단가의 증가가 아니고, 제공용역 내용의 증가에 따른 것이므로 실제 적용할 수 있는 수익률은 추가한 용역부분에 대한 수익률을 별도로 산출하여 이를 적용하여야 하나, 처분청은 단순히 OOO건설의 도급공사 수익률 전체를 대상으로 산출한 수익률을 적용하였으며, 각 사업연도별로 진행된 용역이 다른데도 불구하고 이를 무시하고 전체 평균수익률을 적용하여 계산하는 것은 합리적인 수익률 산출방법이라 할 수 없다.

   (2) 청구법인은 임・직원 복지 및 거래처 접대 등 회사 경영상의 필요에 의해 자발적으로 회원권을 구입하였을 뿐, 주식회사 OOO개발의 자금압박을 해소해 주기 위해 회원권 구입한 사실이 없으므로 처분은 부당하다.

   청구법인은 골프회원권의 창립 모집 시 쟁점골프회원권을 분양받았는바, 처분청이 기준으로 삼은 2007.6.30. 현재는 회원권 모집 초기(2007.5.22. 분양)로 6개월이 경과한 2007.12.31. 현재는 창립시 모집한 80구좌 모두 분양이 완료되었다. 주식회사 OOO개발의 2007.12.31. 현재 유동부채도 골프회원권 분양에 따른 입회금OOO 유입 등으로 유동자산 대비 유동부채 초과액OOO이 큰 폭으로 감소하였을 뿐만 아니라 오히려 주식회사 OOO개발이 OOO건설 등에 2007년도에만 OOO억원을 대여할 정도로 유동성 부문에 문제가 없었다. 정상적으로 회원권이 분양되는 상황에서 회사경영 목적으로 회원권을 구입한 것이며, 자금압박을 받는 관계회사에 대한 부당한 자금지원이라는 처분청의 주장은 사실과 다르다.

   청구법인은 구입한 골프장회원권을 골프회원권 발행 입회금 반환 약정에 따라 정상적으로 반환하고 입회금을 돌려받았다. 입회금의 반환시기 등에 관하여는 회원을 모집한 자와 회원간의 약정에 의하여야 하는 바, 골프장회원권 발행회사인 주식회사 OOO개발의 법인회원권 구매 및 이용에 관한 약정서 제4조 및 약정 일반조건 제2조에 따르면, ‘약정기간으로부터 6개월이 경과한 후 부터 구매자가 명의개서를 요청할 수 있으며, 명의개서가 불가능한 경우 구매자는 입회금 반환을 요청할 수 있고, 판매자는 이사회결의에 따라 반환할 수 있다’라고 되어 있어 청구법인을 포함한 관계회사는 상기 약정조건에 따라 분양받은 회원권을 반환하고 입회금을 반환받은 것이다.

   (3) 청구법인이 OOO공사와 체결한 용지매수계약을 2010.7.30. 해지하고 이에 따라 OOO공사에 귀속한 계약보증금 OOO만원은 2010사업연도 손금으로 계상되는 것이 타당하다. 계약이 중도해제되고 해제일이 확정되어 해제에 따른 약정상의 위약금 또한 권리의무 확정주의 원칙에 의해 확정되었으므로 처분청의 과세처분은 위법하다. 청구법인과 OOO공사가 모두 계약의 해제를 인정하고 있어 계약이 해제된 것 자체에 대하여 다툰 것이 아니었으며, 약정상의 위약금 금액의 과다에 대한 다툼도 아니어서 법원의 일관된 판례와 같이 위약금은 약정한 내용에 따라 발생하고 계약을 해제할 당시 위약금에 대한 권리가 확정되는 것이므로 계약해제일의 손금으로 산입되어야 한다.

  처분청은 국세청 예규(법인 2011-0414, 2011.10.27.  1997.12.27.)에 근거하여 소송이 제기된 경우, 손익의 귀속시기는 법원의 확정 판결이 속하는 사업연도라고 주장하고 있다. 그러나 대법원 판례(2004두3328, 2005.5.13., 2005두4755, 2007.11.15.)는 계약의 중도해지에 따른 손해배상채권은 계약으로 약정한 내용에 따라 확정적으로 발생하는 수익이므로 익금산입시기는 해지일이 속하는 사업연도라고 판시하였으며, OOO고등법원(2011누6402, 2011.9.7.) 판결은 채권자가 위약금을 채무자로부터 지급받아 권리가 실현되어 있었고, 위약금은 채권자가 관리・지배하고 있었으므로 계약을 해제할 당시 위약금에 관한 권리가 확정된다고 판시하였으며, OOO행정법원(2012구합379, 2012.7.19.) 판결은 계약이 해제될 경우를 대비해 위약금 약정을 체결한 후 매매계약을 해제한 경우, 계약금 전액을 상대방이 관리・지배하고 있었고 액수도 위약금 약정에 따라 정해져 있어 금액도 객관화되어 있었으므로, 계약금 반환을 구하는 계약금반환청구소송을 제기하였다 하더라도 위약금은 매매계약 해제일을 지급시점으로 보아야 한다고 판시하고 있다.

   (4) 「법인세법」 제28조 제1항 4호 나목에 의하면, 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금에 대하여 관련 지급이자를 손금불산입하도록 하고 있는바, 쟁점선급금은 비록 인정이자 적용대상이 되는 것은 맞으나, 공사대금의 선지급이므로 업무유관성이 있는 것이며, OOO○○와 청구법인은 시행사와 시공사로서 거래관계가 꾸준히 있었는바 업무상 자금대여의 필요성이 있었으므로 관련 지급이자를 손금불산입하는 것은 부당하다.

   (5) PF대출시 지급한 대출취급수수료를 차입금 이자로 본 처분청의 처분은 위법하다. 지급이자의 손금불산입 규정인 「법인세법」 제28조는 지급이자 손금불산입되는 차입금의 범위만 규정하고 있지, 해당 차입금 지급이자의 범위에 대해서는 별도 규정하고 있지 않은 것으로 보아서 본래 의미의 차입금 이자로 제한하여 해석하여야 한다.

   금융기관의 PF대출취급수수료는 대출기관이 전산에 등재하고 관리하는 전산비용, 신용조회를 위하여 지출되는 수수료, 감정평가수수료, 법무사수수료, 인지세, 직원의 인건비 등 대출을 취급하는 업무처리에 지출되는 비용으로, 쟁점수수료 약정서에 대출취급수수료(참여수수료)를 「대출금액에 1.5%로 정하고 어떠한 사유로도 지급한 수수료의 반환을 구할 수 없다」고 명시하고 있어 이자비용이 아니고 금융기관에서 관행적으로 행하고 있는 대출관련 수수료임을 알 수 있다.

   즉, 이자 성격이라면 대출사용기간(연・월・일 등)에 따라 일정률을 적용하여 징수하여야 하며, 또는 선이자 성격이라면 중도 해지시에 대출 미사용기간 해당분은 반환받아야 하는데 쟁점수수료는 대출사용기간에 상관없이 처음에 대출금액의 1.5%로 정하였고, 약정서에 반환받을 수 없다고 명시되어 있으므로 쟁점수수료는 대출금에 대한 이자비용 성격이 아니라 명칭 그대로 금융기관에서 대출시 요구하는 대출관련 수수료이므로 처분은 부당하다.

   (6) 무릇 채권이 익금으로 인식되고, 그 포기를 접대비 지출과 같은 것으로 의제하기 위해서는 그 채권이 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙 확정된 것이어서 채권의 포기가 현금을 지급한 것과 동일시 할 정도이어야 할 것이라고 판시하고 있는바(OOO고등법원 2003누10048, 2004.6.30. 참조),

  이 건 채권이 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙 확정된 것인지에 관하여 보면, 아파트 분양 중도해약시 사회통념상 기납부된 계약금만 반환하지 않는 것이 일반적이며, 수분양자들도 계약금 외에 추가적인 위약금 부족액의 구상권 청구를 예측하지 못하고 있고 또한 청구법인 외 다른 아파트 건설회사도 이와 동일한 경우가 많으나 청구법인과 다르게 구상권을 청구한 경우가 업계에 없으며, 구상권 청구로 회사의 이미지가 소비자들에게 악영향을 끼쳐 구상권 청구로 인한 이익보다 훨씬 큰 피해를 얻을 수 있고, 수분양자 개개인의 구상권 청구대상 금액이 소액이며 대상인원도 많아서 구상권 청구비용(변호사비용등) 및 노력이 구상권 청구하여 얻을 수 있는 이익과의 차이가 별로 없어 실익이 의문시 되는 점 등으로 쟁점위약금 관련 채권은 그 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙된 것이 아니므로 그 채권 포기 금액을 접대비로 볼 수 없으며, 경제적 어려움 등으로 계약을 포기한 해약자에게 위약을 청구하는 것은 사회통념상 부합하지 아니하므로 부당하다.

   또한, 청구법인은 분양해약 위약금수입 일부 포기분이 2개 현장인 OOO 지구와 OOO 지구에서 발생하였는데, 이 중에서 OOO지구에 대해서는 채권추심 전문회사인 OOO신용정보 주식회사에 2011.10.5.에 채권추심 용역 계약을 체결하였는바, OOO신용정보 주식회사는 채권추심 의뢰한 12명 모두 채권이 없어 추심하지 못하였고, 분양해약 위약금수입 일부 포기분 중 12명의 OOO원은 2011사업연도말 당시에 채권추심을 진행하고 있었으므로 접대비로 확정하는 것은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 2010년 10월 도급금액 증액 변경 전 작성한 회사 내부서류(OOO 도급공사 4차 변경 검토)에 의해서 청구법인의 하청업체 발주분 중 기성집행이 85% 초과 및 잔여 기성 OOO원 미만분을 제외한 동 조건에 부합되는 공종 잔여금액으로 OOO억원을 검토한 사실이 확인되고, 2010년 10월 계약 변경 전후 두 회사의 하청업체와의 계약 및 정산현황을 검토한 바, 청구법인은 기존에 하청업체에 발주한 공사에 대해 2010년 11월 13개 업체와 당초 계약금액 OOO억원 중 기성 완료된 OOO억원을 제외한 잔여분 OOO억원을 감액하기로 하고 정산합의서, 변경계약서 작성함. 동 일자에 OOO건설이 동 하청업체와 감액분에 대해 하도급계약을 맺어 계속 공사 진행한 것으로 확인된다.

   OOO건설은 도급물량 및 도급금액 증가에 따라 매출이익률 상당 추가이익을 얻게 되나, 청구법인은 직접 공사기회 포기로 인해 이익이 감소하게 된다. 시행사, 시공사 모두 상당부분 공사를 진행한 상태에서 시행사는 직접 시공하지 못할 특별한 사정은 없었으며 시행사와 시공사간 임의로 공사 도급금액을 변경한 것이다. 또한 기성률이 낮은 공종의 경우 시행사가 하청업체와 타절정산 후 시공사가 동 업체와 감액된 금액만큼 새로 계약하여 그대로 승계받아 공사를 진행하였다. 시행사의 직접 시공이 불가능한 일반적 사정에 의한 것이 아닌 관계회사인 시공사의 재무구조 개선 및 매출이익률 향상을 위해 시공사 도급금액을 증액한 것이며, 시행사인 청구법인이 직접공사를 진행하였을 경우 높은 이익이 보장되는 상황에서 직접 공사(기회) 포기하고 관계회사인 OOO건설에 추가 시공(도급)하게 함으로써 OOO건설은 매출이익 증가, 청구법인은 매출이익 감소를 초래하였다.

   회사 내부서류(OOO건설 도급계약 변경검토, 2010.11.10)에 의해서 OOO억원의 도급금액 증액하는 경우 시공사는 OOO억원의 경상이익 증가, 시행사는 동액만큼 경상이익 감소하는 것으로 예상하였다. 다른 서류(2010년 법인결산 보고서, 2011.3.31)에 의해서도 2010년 도급금액 증액 결과에 따른 시공사는 OOO만원 매출이익 증가, 시행사는 OOO만원의 매출이익이 감소하는 것으로 보고되었다. 이는 임의적인 시공사 도급금액 증액은 시행사의 이익이 축소됨으로써 시행사의 조세부담을 부당하게 회피한 것으로 볼 수 있다.

   OOO건설의 공사수입 OOO억원 증가에 따라 (공사)매출이익 OOO억원 증가된 것으로 계산되며, 이는 곧 청구법인이 직접 시공에 의한 (분양)매출이익 기회를 포기함으로써 동액 상당을 OOO건설에 이익을 분여한 것이다. 시행사의 직접 시공과 도급계약에 의한 도급공사가 정상적으로 진행되다가 시행사 입장에서 직접 시공이 불가능한 일반적 사정 또는 도급시공 대비 직접 시공의 경제성 감소에 의한 것이 아닌 관계회사인 시공사의 재무구조 개선 및 영업이익률 향상을 위해 공사도급 계약을 변경하여 시공사 시공물량 및 도급금액을 증액한 것이다.

   OOO건설 재무구조 개선 및 영업이익률 향상을 위해 공사도급금액 임의 변경을 통해 시행사인 청구법인은 특수관계 법인 OOO건설에 매출이익 상당액을 임의로 분여한 것이다. 또한, OOO가 시행하는 OOO 1차 아파트에 대하여 시행사가 일정부분 직접 시공하고 2009년 8월 일부 공사에 대해서 청구법인, OOO건설이 총 도급금액 OOO만원(지분율 85%, 15%)에 공동 시공하는 도급계약 체결하여 착공일(2009년 9월)부터 공사진행률 42.8%까지 공사 진행하였으나, 2010년 10월 OOO건설의 영업이익률을 높이기 위해 OOO건설의 도급금액을 증액하였다.

   그 방법으로는 시공사 공동 도급금액 OOO만원 감액OOO 및 시행사 직접 공사금액 축소하여 감액분에 상당하는 공종을 OOO건설이 단독 시공하는 도급계약으로 변경함으로써 OOO건설 도급금액이 증가하였으나, 청구법인의 도급금액, OOO○○ 직접 공사금액이 감소하였고, OOO건설은 준공일(2011년 6월)까지 동 단독공사를 진행함으로써 매출액, 영업이익이 추가 발생하였다.

   청구법인은 당초 공동 도급계약에 의해 상당액의 영업이익을 취할 수 있었으나, 관계회사 OOO건설의 영업이익률 증대를 위해 임의로 공동 도급금액을 감액(포기)하고 OOO건설이 감액분 상당 단독 시공할 수 있도록 함으로써 본인 지분율에 상응하는 이익을 OOO건설에 분여하였다. 이는 공사가 상당부분 진행된 상황에서 공동시공 및 시행사 직접시공이 불가능한 일반적 사정 또는 사유발생에 의한 것이 아니라 특수관계에 있는 일방회사의 영업이익률 향상을 위해서 도급공사 및 직접 공사를 포기하고 일방회사에 밀어주고 공사수행에 따른 공사이익 예상액을 일방회사에 분여함으로써 도급금액 및 직접 시공금액을 축소한 공동시공사 및 시행사의 조세부담은 부당하게 회피한 결과 초래하였으므로 사실상 이익의 분여로 볼 수 있고 분여이익 상당액을 부당행위계산 부인한 처분은 정당하다.

   (2) 청구법인은 쟁점골프회원권 취득이 투자 및 직원복지를 위한 경제적 합리성이 있는 거래로 무수익자산의 매입을 통한 특수관계회사의 자금지원 목적은 아님을 주장하고 있으나, 2007년 이전까지 한 번도 골프회원권을 보유한 이력이 없는 청구법인이 사업상 골프회원권을 구입해 이용할 필요성이 없었으며, 주업이 주택건설업인 청구법인의 입장에서 고가 미분양 골프회원권을 투자목적으로 취득한 것으로 볼 수 없는 점, 회원 회칙에 의해 일반회원권은 5년이 경과한 이후에 입회보증금을 반환을 청구할 수 있으나, 특수관계법인 청구법인 외 관계회사에 대해서만 규정이나 계약상 원인없이 계약일로부터 2년 이내 입회보증금을 반환해 준바, 청구법인 등 당초부터 계속적 골프회원권 이용 또는 투자목적으로 구입한 것으로 보이지 않는 점, 2009년 5월 관계회사 회원권 명의개서(반환)가능여부 질의 건에 불가를 회신하였으나 2009.6.9. 입장을 변경하여 관계회사 모두 회원권을 반환할 수 있도록 내부 결정한 사실이 있는 점, 청구법인 등 관계회사는 골프장을 운영하는 특수관계회사인 주식회사 OOO개발로부터 신설골프장의 자금 압박을 해소할 목적으로 미분양 골프회원권을 관계사를 동원하여 대량 일괄 취득한 것으로 관계문건에 의해 확인되는 점, 청구법인이 포함된 OOO그룹의 모든 의사결정은 회장인 오OOO의 결정으로 이루어지고 있으며 자금집행에 관련된 모든 내역은 OOO건설의 회계부장인 김OOO가 매일 일일 자금현황 보고를 통해 그룹 내 자금활동에 대하여 자금집행 내역을 통제하고 집행내역을 회장에게 일일 보고를 하고 있는 점, OOO 골프회원권 구매시점인 2007.6.30. 현재 주식회사 OOO개발의 자산대비 유동부채가 과도한 상태로 관계회사의 도움 없이는 유동성 개선이 어려운 상태였으며, 주식회사 OOO개발의 최대주주 오OOO은 OOO건설, OOO○○, 청구법인 등이 소속된 OOO그룹 오OOO 회장의 3남으로 아들 회사의 자금문제를 해결해 주기 위해 청구법인 등 관계회사를 동원해 고액의 미분양 골프회원권을 일괄 구입해 주는 방법으로 주식회사 OOO개발에 사실상 자금을 우회 지원한 것으로 판단되므로 당초 처분은 정당하다.

   (3) 청구법인은 계약해지 완료시점부터 OOO공사를 상대로 계약금 반환 청구소송을 준비・검토하여 OOO공사를 상대로 계약취소에 따른 계약금OOO 반환소송을 2011.3.17. OOO지방법원에 제기OOO하였으나 원고 패소(2011.10.27.)하였으며, 2011.12.14. OOO고등법원에 상소 제기하여 현재까지 재판 진행 중OOO에 있어, 매매계약 해지의 원인 및 책임주체에 대한 소송이 현재까지 진행 중에 있는 바, 해지손실(계약금 상당액)이 최종 확정되지 않았다.

   매매계약이 해지될 때까지 수수한 계약금 및 중도금의 일부를 양도자가 위약금으로 대체하고 반환하지 아니함에 따라 양수법인이 계약의 위약여부에 이의가 있어 법원에 소송을 제기하는 경우 위약금의 지급의무가 확정되었다고 볼 수 없고 법원의 판결이 확정되어 당해 소송이 종결된 날에 위약금을 손금산입할 수 있으므로 청구법인과 OOO공사는 현재까지도 소송 계속 진행 중이므로 계약해제일이 속하는 2010사업연도 해지손실에 대해 손금불산입한 처분은 정당하다.

   (4) 청구법인이 하청업체에 공사선급금을 지급할 당시 OOO○○가 시행한 OOO(486세대) 아파트는 26세대, OOO(19세대) 아파트는 17세대 미분양 중인 상황으로 OOO○○는 2008년 OOO억원 상당의 결손금이 발생하는 등 자금사정이 어려운 상황이었다.

   특히, 고급타운하우스로 개발한 OOO의 경우 총 분양예정 가액으로 OOO억원을 책정하였으나, 2008년 12월 준공이 완료된 후에도 2세대만 분양됨에 따라 회사에 큰 부담이 되고 있었다. 청구법인이 하청업체에 지급한 쟁점선급금은 하청업체가 OOO에서 구입한 분양대금과 일치하고 하청업체는 쟁점선급금을 지급받은 후 바로 OOO에 분양대금을 납부하였다. 통상 거래처 선급금이라면 총 공사비의 일정률 또는 일정액으로 산정하였을 것이나, 서로 다른 회사의 선급금과 분양대금 가액이 정확히 일치하는 것은 청구법인 등과 OOO○○간 협의에 의해 가능한 것으로 보인다.

   하청업체는 가구, 방수, 유리, 전기 등 공사업체(법인)로서 사업과 관련 아파트를 구입할 필요성이 없었으나, 청구법인, OOO건설이 시행・시공하는 OOO(공사기간 : 2008.6.˜2010.9.), OOO(2008.7.˜2011.6.) 아파트 공사에 참여하기 위해서는 청구법인 및 OOO건설의 관계회사인 OOO○○의 미분양 아파트를 구입해 줄 수밖에 없었고 청구법인 등이 구입대금 전액을 공사선급금 형식으로 현금을 지원해 주었기 때문에 하청업체들은 당장 자금부담이 되지는 않았을 것이다. 이와 같이 청구법인이 하청업체에 고액의 공사선급금을 지급한 것은 결국 미분양으로 자금사정이 어려운 관계회사 OOO에 자금을 우회적으로 지원하기 위한 것에 불과하고 관계회사에 직접 자금을 대여한 것과 효과가 동일하므로 사실상 관계회사에 대한 자금대여로 볼 수 있다.

  따라서, 청구법인이 쟁점선급금의 형식으로 하청업체를 통하여 관계회사인 OOO에 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산 부인하여 인정이자 및 지급이자 손금불산입한 처분은 정당하다.

   (5) 대출관련 수수료가 금융기관이 차주에게 용역을 제공한 대가로 보기 위해서는 제공 용역의 실체가 확인되어야 하고, 대가는 용역의 내용에 따라 소요되는 비용 등을 감안하여 합리적으로 결정되어야 하며, 대출의 실행여부를 불문하고 대출신청자 모두에게 수취하여야 마땅할 것이나, 쟁점수수료는 대출이 실행된 차주에게만 관행적으로 수취하고, 수취금액도 용역의 내용에 따라 산정되는 것이 아니라 지급이자와 같이 대출원금에 일정비율을 곱하여 산정하며, 이와 관련하여 제공한 용역이 무엇인지 확인되지 않고, 제공한 용역이 있다 하더라도 이는 금융기관이 대출을 실행하기 위한 본질적인 업무로서 이를 차입자에 대한 용역의 제공이라고 보기 어렵다.

   금융기관은 대출수수료를 차입자의 신용위험, 대출금리, PF사업의 내용 등에 따라 이자와 동일하게 원금에 대하여 일정률(0.1˜1.5%)을 적용하여 수수하여 달리 용역제공의 대가로 볼 사정이 없으며, 언론보도 및 금융감독원 등 금융관계자들도 선이자 성격으로 이해하고 있는 점 등을 종합적으로 고려하여 볼 때, 대출수수료의 경제적 실질이 지급이자로 판단된다.

   청구법인은 쟁점수수료가 부당행위계산부인 계산시 적용되는 지급이자에 포함되지 않는다고 주장하고 있으나, 쟁점수수료는 비록 명칭은 대출수수료지만 금융기관이 차입자에게 특정 용역을 제공한 대가로 볼 수 없고, 경제적 실질이 대출원금에 대하여 차입자의 신용위험 등이 반영된 초과이자(선이자)비용이므로 실질과세원칙(「법인세법」 제4조)에 따라 지급이자 손금불산입 대상에 적용되는 지급이자로 보아 「법인세법」 제28조를 적용하여 과세한 처분은 정당하다.

   (6) 청구법인은 분양해약금관련 채권의 실현가능성이 낮으며, 부동산 경기 침체로 인한 분양해약자들에게 위약금을 물리는 것은 사회통념상 맞지 않으며 채권을 포기한 정당한 사유에 해당하는 것으로 주장하고 있으나, 국세청 법인세과 예규[법인세과-410, 2009.4.8.]에 의하면, 명확히 해약위약금을 대위변제액과 상계처리한 처분은 구상채권을 임의 포기한 경우에 해당되어 접대비에 해당하는 것으로 설명하고 있고, 청구법인은 분양해약위약금과 관련하여 대위변제액과 상계처리한 금액에 대하여 구상채권으로 설정한 바 없다.

   부동산 경기침체로 분양해약자들에게 쟁점위약금을 물리는 것은 사회통념상 맞지 않다고 주장하고 있으나, 이는 타당하지 않은 주장으로 건설경기의 호황일 경우 개별 분양계약자가 개인적 자금사정으로 분양계약을 해약할 경우는 해약위약금 규정을 적용하여 위약금을 징수하여 왔으므로, 부동산경기 저조로 인해 해약위약금을 받지 않는 것이 사회의 통념상 맞는다는 주장은 상황에 따른 자의적 주장일 뿐이다. 채권의 실현가능성 또한 분양해약금의 경우 대부분 계약금 상당액이 해약위약금에 해당되어 이미 계약시점에 분양계약금으로 수령하고 있으며, 대위변제금액(중도금이자 및 관리비등)과 상계처리를 한 것이므로 채권에 보존할 금액을 이미 보유하고 있음에도, 청구법인 임의로 대위변제금액과 상계처리한 것이다.

   또한, 청구법인은 OOO 지구 해약자들 중 12세대에 대하여는 채권 추심업체(OOO신용정보 주식회사)에 추심계약을 체결하여 회수노력을 하였으나 모두 채권이 없어 추심하지 못하였으므로 접대비에서 제외되어야 할 것으로 주장하고 있으나, 신용정보업체와 계약 체결일이 2011.10.5.이며 계약기간은 6개월 기간으로 2012.4.5.까지 재산조사 및 채권추심 등의 용역행위가 2012년도에도 계속 이루어진 것으로 나타나고 있으므로 청구인 주장은 타당하지 않다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

 ① 시행사인 청구법인과 시공사인 특수관계회사 OOO건설의 공사도급 변경계약을 통하여 OOO건설에게 증액된 도급공사금액을 부당행위계산 부인하고 증액된 공사금액에 OOO건설의 매출총이익률을 곱한 금액을 분여이익으로 보아 익금산입한 처분의 당부

 

   ② 청구법인이 관계회사인 주식회사 OOO개발로부터 취득한 쟁점골프회원권을 특수관계회사에 대한 자금지원으로 보아 부당행위계산부인한 처분의 당부

 

   ③ 청구법인의 OOO공사와의 용지계약 해제에 따른 보증금 상당액의 해약손실금 귀속시기를 계약이 해제된 때로 보아야 하는지 아니면 소송이 확정된 시점으로 보아야 하는지 여부

   ④ 청구법인이 하청업체에 선급금을 지급하고, 하청업체가 동 선급금 상당액으로 청구법인의 관계회사가 분양 중인 아파트를 분양받은 경우에 쟁점선급금에 대해 관계회사 자금대여(업무무관자산)로 보아 과세한 처분의 당부

   ⑤ 청구법인의 PF대출관련 쟁점수수료가 금융기관 용역의 제공대가가 아닌 차입금관련 이자성격으로 보아 지급이자 손금불산입한 처분의 당부

   ⑥ 청구법인이 아파트 해약위약금을 중도금이자 및 관리비 등 대위변제금액과 상계처리하고 과소계상한 것은 구상채권을 임의로 포기한 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

세부 내용은 별지에 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 쟁점①에 대하여 살펴본다.

    (가) 처분청 및 청구법인이 제출한 자료에 의하면, OOO 신도시 14블럭 아파트는 청구법인이 시행하면서 공사 일부는 직접 시공하고, 일부는 시공사인 특수관계법인 OOO건설이 도급계약에 의해 진행하는 공종별 분할시공 방식으로 2008년 8월 최초 계약한 이후 5차례에 걸쳐 계약을 변경하였으며, 처분청은 시공사인 OOO건설이 2010년 10월 변경계약에 따라 증가된 도급액 OOO만원에서 2008년 8월 계약한 OOO만원을 차감하여 부가가치세를 제외한 OOO만원의 공사수입이 증가한 것으로 보았으며, 동 공사수입금액에 OOO건설의 2008년˜2011년 매출총이익률 19.03%를 곱한 OOO만원을 분여이익으로 보아 이를 부당행위계산 부인하여 과세한 것으로 나타난다.

    (나) OOO 1블럭 아파트는 특수관계법인이 OOO○○가 시행하면서 일부공사는 청구법인과 OOO건설이 시공하였고, 2009년 8월 청구법인 및 OOO건설과 공종별 도급계약을 체결한 후, 2차례 변경계약을 하였으며, 2차 변경시 청구법인과 OOO건설의 도급액이 OOO만원에서 OOO만원으로 OOO만원 감액되었다가 OOO○○가 감액된 금액 OOO만원과 OOO만원을 추가한 OOO만원 상당의 도급계약을 OOO건설과 체결하였다. 처분청은 당초 계약시 청구법인의 도급액이었다가 감액된 금액이 OOO건설의 도급액으로 증가되어 공사수입이 증가된 것으로 보았으며, OOO건설의 증가된 도급공사수입액에서 발생한 이익 중 OOO건설의 순도급공사 증가분인 OOO만원을 분여이익으로 보아 이를 부당행위계산 부인하여 과세한 것으로 나타난다.

    (다) 처분청이 제시한 OOO 14블럭 공사와 관련된 OOO건설 내부서류에 다음과 같이 도급계약 변경내역이 나타난다.

    (라) 처분청이 제시한 OOO건설의 내부서류에 의하면, 도급공사금액 변경검토 내역이 아래와 같이 나타난다.

    (라) 청구법인은 OOO건설의 내부검토서는 검토문서에 불과하고 실제 변경계약 내용과는 다르게 적용되었다고 아래와 같이 주장하고 있다.

    (마) OOO은 전체아파트를 동별로 나누어 각각 공사하는 방식이 아니라 공정별 분할도급계약 방식으로 추진되었으며, 기초공사. 골조공사는 OOO건설에 도급을 주고 확장공사, 인테리어 공사 등 후속공정은 청구법인이 직접 시공하는 것으로 기획되었으며, 이에 따라 OOO건설과 토목공사, 골조공사를 위주로 1차 도급계약을 체결하였다. 후속공정을 청구법인의 자금력 부족, 기술력 미비, 하자보수 리스크 등 여러 이유로 청구법인이 시공하지 않고 OOO건설이 시공하도록 변경되었다고 주장하고 있다.

   청구법인이 제시한 자료에 의하면, OOO의 경우, OOO건설의 증가된 도급액 OOO만원의 원가(직접비)에는 당초 청구법인이 시공사와 도급계약을 하지 아니한 공종 OOO만원 상당, 옵션 및 확장계약으로 변경된 후속공종 OOO만원 상당, 청구법인이 직접시공하다가 하청업체와 타절정산한 공종 OOO만원 상당, OOO건설이 청구법인에 이전한 공종 OOO만원 상당액 등의 도급액이 포함되어 있으며, OOO 지구의 경우, OOO건설의 증가된 도급액 OOO만원의 원가(직접비)에는 시행사인 OOO○○가 당초 청구법인과 도급계약하였다가 감액하고 OOO건설로 도급계약이 변경된 공종 OOO만원 상당, 옵션 및 확장계약으로 변경된 후속공종 OOO만원 상당액 등의 도급액이 포함되어 있는 것으로 나타난다.

    (바) 청구법인은 설립된 이래 OOO 및 OOO 건을 포함하여 2006년 1건, 2008년 1건의 시행실적과 2008년 1건의 시공실적이 나타나며, 시공실적 1건은 시흥 1블럭 현장의 일부 단지에 대한 마감공사에 참여한 것이며, 동 공사의 하자보수 부분도 OOO건설이 전담하는 등 하자보수의 경험과 인력을 갖추지 못한 것으로 청구법인은 주장하고 있다. 청구법인은 사업시행 초기인 2008사업연도 발생한 대규모 당기순손실과 이로 인한 자기자본 완전잠식OOO 및 유동성 부족 등 청구법인의 대내외적 경영환경이 급속히 악화됨으로써 재무구조 개선 필요성이 절실했다고 하면서 제시한 재무제표 내용은 아래와 같이 나타난다.

    (사) 청구법인이 제시한 시공사인 OOO건설의 2005년˜2011년 도급공사 현황 및 매출총이익률은 아래와 같이 나타난다.

    (사) 청구법인이 제시한 건설공사와 관련된 자료에 의하면, 건설공사 도급계약의 종류는 공사기간, 당사자, 공사의 수행방식, 공사도급의 범위, 대가의 지급방식, 계약의 체결방식에 따라 여러 가지로 분류하고 있으며, 관급공사와는 달리 민간공사의 발주는 별도의 발주하는 방법이 정해져 있지 아니하여 시행사의 자율로 진행하는 것으로 나타난다.

    (아) 살피건대, 「법인세법」 제52조가 정한 부당행위계산의 부인이라 함은 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 「법인세법 시행령」 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2008.7.24. 선고, 2008두3197 판결 등 참조).

   OOO의 경우, 청구법인이 시행사이면서 시공사로서 공사를 일부 진행하다가 시공사인 OOO건설에 도급공사를 넘겨준 사실은 인정되나, 일반적으로 민간 건설공사의 도급공사의 발주는 별도의 규정이 없고 시행사의 자율로 정하고 있어 시행사인 청구법인이 당초 시공사인 OOO건설과의 공종별 도급공사 계약을 체결하고 기초공사와 골조공사를 발주하고 재정적, 기술적 사유로 당초 청구법인이 직접 시공키로 한 마감공사 등 공사에 착수하지 않은 후속공정을 OOO건설에 추가 발주한 것은 계약자유의 원칙상 정당한 계약이라는 점, OOO의 경우, 시행사인 OOO○○가 시공사인 청구법인과의 도급계약금액 감액변경은 시행사인 OOO○○와의 도급계약 문제로 보이는 점, 시공사인 청구법인이 임의로 다른 시공사인 OOO건설에 도급공사금액을 넘겼다고 보기 어려운 점, 시행사인 OOO○○와 OOO건설과 증액도급계약을 체결한 점, 시행사인 OOO○○의 직접 시공금액 비율이 증가한 점, 도급단가 금액을 증액한 것이 아니라 공종별 도급공사가 증가한 점 등으로 보아 청구법인의 공사금액을 감액하고 OOO건설의 공사금액을 증액하는 도급계약이 경제적인 합리성을 벗어나지 아니한 도급계약으로 보이므로 조세의 부담을 부당히 감소시킨 행위로 보이지 아니한다.

   다만, OOO의 경우, 청구법인이 2010년 11월 하도급업체와 공사금액 OOO억원에 직접 하도급을 주어 공사를 진행하다가 타절정산한 후에 잔여분 OOO억원 상당의 도급공사를 OOO건설에 넘겨준 것은 청구법인이 직접 공사를 진행하고 있는 상태에서 직접 시공하지 못할 특별한 사정이 없고, 공사수입이 발생할 수 있음에도 이를 포기한 것으로 보인다. 그러나 청구법인과 OOO건설은 기술력, 자금력, 브랜드, 신용도 등으로 동일한 이익률을 낼 수 없음에도 증액된 도급액에 OOO건설의 매출총이익률을 곱한 금액을 이익의 분여로 보는 것은 불합리하다고 보이므로, 청구법인이 타절정산 후 OOO건설에 넘겨준 도급공사액 OOO억원 상당액 중에서 「법인세법 시행령」 제88조 제1항 제7호 및 제89조 제4항 제2호에 따라 계산된 시가(정상수익률)를 초과한 금액만을 이익의 분여로 보아 부당행위계산 부인하는 것이 합리적이라고 판단된다.

   (2) 쟁점②에 대하여 살펴본다.

    (가) 처분청은 청구법인이 구입한 쟁점골프회원권을 무수익자산으로 보고 취득시점인 2007년 7월부터 회원권 반환일인 2009.6.30.까지 특수관계자에게 자금대여한 것으로 간주하고 부당행위계산 부인하여 인정이자와 지급이자 부인 및 취득세 등 비용을 과표에 산입하였으며, 이에 대한 과세 근거자료로 OOO건설이 질의한 만기보유기한 이내에 반환하는 골프회원권의 세무상 문제점 질의서(2009.7), OOO건설 김OOO 부장의 일일자금 현황보고(2007.7.12.), 주식회사 OOO개발의 법인회원권 명의개서 불가안내(2009.5.20.) 및 이사회 회의록(2009.6.9.), 청구법인의 골프장회원권 구입관련 매입거래 지시에 대한 적정성 판단 보고문 등을 제시한 것으로 나타난다.

     1) 처분청이 제시한 OOO건설의 내부 검토문서인 만기보유기한 이내 반환하는 골프회원권의 세무상 문제점 질의서(2009년 7월) 내용을 보면, OOO건설은 주식회사 OOO개발이 OOO 골프회원권 분양시 분양률 저조로 인한 자금에 문제가 있었고, 이로 인해 일부 회원권 분양분에 있어서는 회원권 회칙과 상이한 입회보증금 예치기간을 5년 이내 반환요청이 있을 경우 이사회 의결에 의해 입회보증금을 반환하겠다는 약정서를 체결하였는바, 회원권을 매수한 관계회사가 입회보증금 반환을 요청하였을 때, 주식회사 OOO개발과 골프회원권을 매수한 관계회사는 세법상 어떤 문제가 있는지에 대하여 세무법인에 질의한 것으로 나타난다.

     2) 주식회사 OOO개발의 법인회원권 명의개서 불가 안내(2009.5.20.) 및 이사회 회의록(2009.6.9.)에 의하면, OOO건설이 보유한 골프회원권 7구좌에 대한 명의개서 여부에 대하여 질의한 것에 대하여 주식회사 OOO개발은 명의개서가 불가하다는 답변을 하였으며, OOO건설은 2009.6.1. 골프회원권의 명의개서가 불가하여 부득이 회원 탈회 및 입회금 반환을 요청하였고, 주식회사 OOO개발은 2009.6.9. 이사회를 개최하여 개인회원 이OOO, 법인회원인 OOO건설, OOO○○, OOO씨오알피, 청구법인 등에 대한 골프회원권 입회금 OOO억원을 반환하는 의결을 한 것으로 나타난다.

     3) OOO○○의 골프장회원권 구입관련 매입거래 지시에 대한 적정성 판단 보고문(날짜 미상)에 의하면, 주식회사 OOO개발의 주중회원권이 시중에 약 OOO만원에 유통되고 있고, 동 회원권은 2012년 보증만기가 도래하고 있으며, 시장에 주식회사 OOO개발의 회원권이 많이 유통될 경우 가치하락으로 골프장 브랜드 하락을 가져올 수 있어 관계사에서 시중유통 중에 있는 회원권을 매입거래의 지시가 전달되었고, 당사는 회원권을 구입하더라도 사용이 거의 없을 것으로 예상되고 다량의 회원권의 자산보유를 할 수 있는 여건이 좋지 아니한 상황에서 회원권을 사용하지 아니한다면 부당행위계산부인할 것으로 판단된다고 보고한 것으로 나타난다.

    (나) 청구법인은 사주 오OOO의 장남 오OOO이 100% 보유하고 있고, 주식회사 OOO개발은 사주의 삼남 오OOO이 100% 보유한 법인이며, 청구법인은 특수관계회사인 주식회사 OOO개발로부터 쟁점골프회원권을 창립회원으로 2007.5.23. 분양받았고, 주식회사 OOO개발의 창립회원 80구좌 중 누적기준으로 2007.5.28. 41구좌, 2007.6.29. 72구좌, 2007.7.31. 80구좌가 분양된 것으로 나타나며, 2009.6.29. 쟁점골프회원권을 반환하고 입회보증금 OOO억원을 반환받은 후, 2009.12.23. 일반골프회원권 1구좌를 OOO억원에 취득한 것으로 나타난다.

   청구법인 외에 특수관계회사인 OOO○○, OOO건설, OOO○○, OOO은 각각 1구좌OOO, 7구좌OOO, 4구좌OOO, 2구좌OOO 총 16구좌OOO의 골프장회원권을 구입하여 2009년 6월에 골프장회원권을 반환하고 입회보증금을 반환받았으며, OOO○○는 2009.7.6. LVIP회원권(법인) 1구좌를 OOO억원에 재취득한 것으로 나타난다.

    (다) 청구법인이 제출한 쟁점골프회원권 분양약정서에 의하면, 일반 법인회원과 특수관계회사간에 약정한 약정서의 분양가액은 동일하나, 약정기간에 있어 일반 법인회원은 5년으로 되어 있고, 관계회사는 5년으로 하되, 약정기간으로부터 6개월이 경과한 후부터는 구매자가 명의개서를 요청할 수 있으며, 판매자는 명의개서를 해야 한다고 되어 있고, 단서에 명의개서가 불가할 시 구매자는 입회금 반환을 요청할 수 있고, 판매자는 이사회 결의에 따라 반환할 수 있다는 내용이 추가로 약정한 것으로 나타난다.

    (라) 주식회사 OOO개발이 2007.4.25. 및 2007.12.17. OOO시로부터 받은 공문(회원모집변경계획서 검토결과)의 구좌 모집금액 및 분양계획에 의하면, 아래와 같이 나타난다.

    청구법인 등 관계회사가 골프회원권을 반환한 이후인 2009년 7월 기준 주식회사 OOO개발의 전체 골프회원권의 분양률은 56%이고 분양금액은 약 OOO억원으로 나타난다.

    (마) 청구법인의 쟁점골프회원권 이용실태 현황은 아래와 같이 나타난다.

    (바) 주식회사 OOO개발의 골프회원권 분양개시일인 2007.5.22.˜2007.12.31. 기간 중 골프회원권 분양에 따른 입회금 OOO만원이 입금되었고, 이 중 일반회원 등으로부터 OOO억원이 입금되었으며, 2007년 말 유동자산 대비 유동부채 초과액이 큰 폭으로 감소OOO하였다고 제시한 2007년말 주식회사 OOO개발의 재무현황과 처분청이 제시한 2007.6.30. 기준 재무현황은 아래와 같으며, 2007년 감사보고서에 의하면, 주식회사 OOO개발이 OOO건설 등에 OOO억원(잔액)을 2007년에 대여한 것으로 나타난다.

    (사) 위 사실관계 및 관련 법령을 종합하면, 처분청은 청구법인이 쟁점골프회원권을 취득하여 관계회사인 주식회사 OOO개발의 자금을 지원하고 회수한 것으로 보아 과세하였으나, 쟁점골프회원권은 창립회원권으로서 모집 기간에 분양이 완료되어 청구법인이 미분양된 골프회원권을 취득한 것으로 보기 어려운 점, 주식회사 OOO개발은 2007년말 회원권입회금의 입금으로 분양초기보다 유동부채가 현저히 감소된 점, 쟁점골프회원권은 제3자간에 자유롭게 거래되는 자산으로서 청구법인이 시가로 취득한 점, 청구법인은 쟁점골프회원권을 취득하여 정기적으로 사용한 것으로 나타나는 점, 창립회원권이 정상적으로 분양되는 상황에서는 주식회사 OOO개발이 청구법인과 체결한 쟁점골프회원권 약정서(6개월 이후 반환)는 조기에 입회금을 반환하게 되어 불리한 것으로 보이는 점, OOO○○의 골프회원권 적정성판단 보고문은 보고일자가 기재되어 있지 않고 그 내용으로 보아 주중회원권을 매입하라는 지시에 대한 검토보고 자료로 보이고 쟁점골프회원권 취득할 때와는 관련이 없는 점 등에 비추어 볼 때, 청구법인이 쟁점골프회원권을 취득한 것은 주식회사 OOO개발을 지원하기 위하여 무수익자산을 매입하였다기보다는 경제적 합리성에 따라 정상적인 거래의 일환으로 쟁점회원권을 매입하였다고 봄이 일반적인 사회통념상 타당하다 하겠다.

   따라서, 처분청이 쟁점골프회원권의 취득을 특수관계회사의 자금지원으로 보아 부당행위계산 부인한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

   (3) 쟁점③에 대하여 살펴본다.

    (가) 청구법인은 2007.12.7. OOO Aa-03BL 택지(약 21,000평)에 대해서 OOO억원에 OOO공사와 용지 매수계약을 체결하였고, 매매대금 지급내역은 아래와 같이 나타난다.

    (나) 청구법인이 OOO공사와 2007.12.7. 체결한 매매계약서의 내용 중 제9조(계약의 해제) 제2항 제1호에는 “청구법인이 자신의 사정으로 스스로 계약을 해제하고자 하는 경우, 계약을 해제할 수 있다. 다만 중도금을 일부라도 납부한 경우에는 OOO공사가 동의하는 경우에 한한다고 되어 있고, 제5항에는 계약이 해제되었을 때에는 OOO공사가 청구법인으로부터 수납한 매매대금 중 계약보증금을 제외한 나머지 금액에 대하여 연 5%의 이자율을 산정한 금액을 가산하여 청구법인에게 반환하며 계약보증금을 OOO공사에게 귀속한다”고 되어 있다.

    (다) 청구법인은 계속적 중도금 연체 및 분양시장 악화(사업타당성 부족)에 따라 2010.7.1. 이사회를 개최하여 용지매수계약 해제를 의결하고, 2010.7.7. 청구법인은 토지분양대금 반환청구에 따른 분양대금의 즉시 반환에 동의하는 공문을 보냈으며, OOO공사는 2010.7.30. 택지 매수계약이 2010.7.29.자로 해제되어 해약반환금은 환불하고 이 건 토지에 대한 계약보증금이 공사로 귀속되었다고 청구법인에게 통보하였으며, 계약보증금 상당액을 2010사업연도 귀속 OOO공사의 익금으로 산입하는 등 정산을 실시한 것으로 나타난다.

    (라) 청구법인은 2011.3.17. OOO지방법원에 “피고OOO의 일방적 토지 인도 지연 및 문화재 발굴조사 미고지로 인한 피고의 귀책사유로 계약이 해지될 수밖에 없었으므로 계약해지에 책임이 피고에 있는 바, 계약금을 반환하여야 한다”는 취지로 계약금반환 소송OOO을 제기하였으나 2011.10.27. 패소하였으며, OOO고등법원OOO에 항소하였으나 2012.11.14. 패소한 것으로 나타난다.

    (마) 살피건대, 「소득세법」제21조(기타소득) 제1항 제10호에는 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금을 기타소득으로 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제50조(기타소득 등의 수입시기) 제1항 제3호에는 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금의 수입시기는 그 지급을 받은 날로 규정하고 있다.

   이 건의 경우, 처분청은 청구법인이 매매계약과 관련하여 법원에 소송 중에 있으므로 쟁점계약금 상당액에 대한 손금산입 귀속시기가 2010사업연도에 도래한 것으로 보기 어렵다는 의견이나, 청구법인은 2010.7.1. 이사회를 개최하여 의결하고 2010.7.7. OOO공사에 토지분양대금 반환청구에 따른 분양대금의 반환에 동의하여 통보하였고, OOO공사는 2010.7.30. 2010.7.29.자로 매매계약 해제된 사실을 통지한 점, OOO공사는 쟁점계약금 상당액을 수입위약배상금으로 2010사업연도의 익금에 산입한 점, 청구법인이 제기한 소송은 매매계약 체결과정의 귀책사유 등 매매계약 해제의 책임을 다투는 소송으로 위약금의 귀속시기와는 별개로 보이는 점 등으로 볼 때, 청구법인이 중도금 연체 및 분양시장의 악화 등에 따라 해제의 의사표시를 통지한 때인 2010사업연도가 쟁점계약금 상당액의 위약금에 대한 손금산입 귀속시기로 보는 것이 타당하다 하겠다(조심 2011중81, 2011.10.18. 참조).

   따라서, 처분청이 쟁점계약금 상당액인 OOO원을 2010사업연도 귀속시기로 보지 아니하고 손금불산입하여 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

   (4) 쟁점④에 대하여 살펴본다.

    (가) 처분청의 조사내용에 의하면, 2009년 4월˜10월 청구법인  및 OOO건설은 12개 하청업체에 쟁점선급금을 지급하고 동 하청업체는 청구법인의 특수관계법인인 OOO○○의 OOO 미분양아파트를 구입하는데 쟁점선급금 자금을 사용한 것으로 나타난다.

    (나) 청구법인 등으로부터 쟁점선급금을 지급받은 하청업체는 바로 OOO○○에 미분양아파트의 분양대금으로 입금하고 동 분양대금은 쟁점선급금 가액과 일치한 것으로 아래와 같이 나타난다.

    (다) 심리자료에 의하면, 청구법인이 하청업체에 쟁점선급금을 지급할 당시 OOO○○가 시행한 OOO(486세대) 아파트는 26세대, OOO(19세대)는 17세대가 미분양 중인 상황으로 OOO○○는 2008년 OOO억원 상당 결손금이 발생한 것으로 나타난다.

    (라) 살피건대, 청구법인은 쟁점선급금을 부당행위계산 부인하여 인정이자를 계산하더라도 하청업체에 공사대금으로 지급한 것이어서 업무관련성이 있으므로 업무무관자산에 대한 지급이자 손금불산입한 처분은 부당하다고 주장하나,

   청구법인이 지급한 쟁점선급금은 특수관계법인인 OOO○○의 미분양아파트의 공사와는 관련이 없다고 보이는 점, 청구법인의 하청업체의 경우에도 OOO○○의 미분양아파트를 분양받을 이유가 없는 점 등으로 볼 때, 청구법인이 업무와 관련없이 OOO○○의 미분양아파트 분양을 지원하기 위하여 하청업체를 동원하여 쟁점선급금 형식으로 자금을 지원한 것으로 보는 것이 타당하므로 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

   (5) 쟁점⑤에 대하여 살펴본다.

    (가) 청구법인은 금융기관으로부터 PF대출시 지급한 이자와는 별도로 대출취급수수료 명목으로 아래와 같이 지급한 것으로 나타난다.

    (나) 청구법인이 작성한 대출관련 수수료약정서 제2조를 보면,  “시행사”는 사업 및 대출약정서에 따른 최초 인출일에 “은행”의 대출약정금의 1.5%에 해당하는 금액을 대출취급에 대한 참여수수료로 “은행”에게 지급한다. 시행사는 어떠한 사유로도 지급한 수수료의 반환을 구할 수 없다고 되어 있다.

    (다) 국세청의 「법인세법 집행기준」 28-0-2(차입금 및 차입금이자의 범위) 제1항은 지급이자의 손금불산입 규정 적용시 차입금이란 명목여하에 관계없이 지급이자 및 할인료를 부담하는 모든 부채를 말한다. 이 경우 상품, 제품 등을 매출하고 받은 상업어음을 할인한 경우의 할인어음은 차입금으로 보지 아니하고, 금융리스에 의한 리스료 중 유효이자율법에 따라 계산한 이자상당액을 제외한 금액(상환액은 제외한다)은 차입금에 포함한다고 규정하고 있고, 제2항에서 차입금이자는 제1항의 차입금에 대한 지급이자를 의미하며, 이를 예시하면 다음과 같다.


  지급이자에 포함하는 것

 지급이자에 포함하지 않는 것

1. 금융어음 할인료

2. 미지급이자

3. 금융리스료중 이자상당액

4. 사채할인발행차금 상각

5. 전환사채의 만기보유자에게

   지급하는 상환할증금

6. 회사정리계획인가결정에 의해

   면제받은 미지급이자

1. 상업어음 할인액(기업회계기준에    따라 매각거래로 보는 경우)

2. 선급이자

3. 현재가치할인차금 상각액

4. 연지급수입에 있어서 취득가액과 구분하여 지급이자로 계상한 금액(Banker's Usance 이자등)

5. 지급보증료. 신용보증료. 지급수수료

6.금융기관의 차입금을 조기 상환하는 경우 지급하는 조기상환수수료

    (라) 처분청이 제시한 금융감독원의 회계처리 회신자료에 의하면,  대출수수료 등 대출 부대수익에 대하여 아래와 같이 회계처리하도록 하고 있는 것으로 나타난다.

◈대출 부대수익 및 부대비용의 회계처리(금융감독원, 2002-9, 2002.11.5.)

 

 대출과 관련하여 이자 이외의 명목으로 고객으로부터 수취한 대출부대수익은 선수이자적인 성격 외에 특정 활동에 대한 보상성격도 포함될 수 있으나, 이를 구분하기 어려우므로 선수이자적인 성격으로 보아 이연하여 대출채권에서 차감하는 방법으로 표시하고, 대출기간에 걸쳐 유효이자율법에 따라 환입하여 이자수익에 가산한다.

    (마) 위 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살펴보면, 처분청은 금융감독원의 회계처리 및 실질과세원칙에 따라 쟁점수수료를 실질적인 이자로 보아 지급이자에 포함하여 업무무관자산 등에 대한 지급이자 손금불산입하였으나,「국세기본법」 제20조는 국세의 과세표준과 세액을 조사・경정함에 있어서는 세법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 당해 납세의무자가 계속 적용하고 있는 기업회계기준 및 관행으로서 일반적으로 공정・타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하도록 되어 있으므로 세법에 특별한 규정이 있는 경우에는 기업회계 및 관행보다는 세법이 우선 적용되어야 할 것인 바,

   「법인세법 시행령」 제70조 제3항에서 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 등의 귀속사업연도는 수수료 등이 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 하되 기간 미경과분에 대한 선수입수수료 등을 제외하도록 하였으므로 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 중 선수입수수료인지 여부가 불분명한 수수료 등은 실제로 발생한 날이 속하는 사업연도의 익금으로 계상하는 것이 원칙이라 할 것이고, 이에 대응되는 비용은 그 익금이 속하는 사업연도의 손금으로 인정하는 것이 원칙이라 할 것이다.

  

   쟁점수수료는 금융기관의 입장에서는 대출 부대수익으로서 장기대출에 따른 위험의 보상 등 선수이자적 성격이 전혀 없는 것은 아니지만, 주로 대출을 취급하는 금융기관 직원의 위험평정활동, 대출서류의 준비 및 작성 등 특정활동에 대한 보상의 성격으로 지급되었고, 그 활동이 당기에 완료된 것으로 보이는 점, 국세청 법인세법 집행기준 28-0-2(차입금 및 차입금이자의 범위)에서 지급수수료는 차입금이자에 포함하지 아니한 것으로 예시하고 있는 점 등으로 볼 때, 청구법인이 지급한 쟁점수수료는 대출관련 지급이자라기보다는 청구법인이 금융기관으로부터 대출관련 용역을 제공받은 대가로 지급하는 비용으로 처리하는 것이 합리적이라고 판단된다(조심 2008서2609, 2009.6.30. 참조).

   (6) 쟁점⑥에 대하여 살펴본다.

    (가) 분양해약 위약금 내역을 보면, 청구법인은 OOO 14블럭, OOO 등 아파트 분양계약 이후 계약자의 잔금납부 미이행으로 해약처리된 세대와 관련하여 계약시 계약금 및 옵션계약금에 대하여 분양총금액의 5〜10%를 해약시 계약자에게 해약위약금 처리를 하도록 하고 관련 해약금을 수익처리하였으며, 청구법인이 지급한 중도금 대출이자 및 관리비 등 대위변제분을 당초 받기로 약정되어 있던 해약위약금과 상계처리하는 방식으로 해약위약금을 아래와 같이 과소계상한 것으로 나타난다.

    (나) 청구법인은 주위적 청구로 해약위약금 관련 채권은 그 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙된 것이 아니므로 그 채권 포기 금액을 접대비로 볼 수 없으며, 예비적 청구로 OOO의 경우에는 채권추심을 진행 중에 있으므로 접대비로 보는 것은 부당하다고 주장한다.

    (다) 청구법인은 2011.10.5. OOO 지구의 분양해약자 12명OOO에 대하여 채권추심 전문회사인 OOO신용정보 주식회사에 2011.10.5. 계약기간은 6개월 기간으로 하여 채권추심 용역 계약을 체결한 것으로 나타난다.

    (라) 살피건대, 청구법인은 쟁점위약금에 대하여 실현가능성이 없으므로 이를 접대비로 볼 수 없다는 주장이나, 국세청 법인세과 예규[법인세과-410, 2009.4.8.]에 의하면, 해약위약금을 대위변제액과 상계처리한 처분은 구상채권을 임의 포기한 경우에 해당되어 접대비에 해당하는 것으로 설명하고 있고, 청구법인은 채권추심을 진행 중인 금액을 제외하고는 특별한 조치를 취하지 아니한 것으로 보이므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 보인다.

  다만, 청구법인이 2011년 OOO 지구의 분양포기자 12명에 대하여 OOO신용정보 주식회사에 2011.10.5. 계약기간 6개월 기간으로 하여 채권추심 용역계약을 체결하여 2011사업연도에는 채권추심 활동이 완료되지 아니한 상태이므로 구상채권을 임의 포기하였다고 볼 수 없다 하겠다.

   따라서, 처분청이 임의로 채권을 포기한 것으로 보아 익금산입(기타사외유출)으로 처분한 쟁점위약금 중에서 2011사업연도에 채권 추심 중인 분양포기자 12명의 해약위약금 OOO원은 접대비에서 제외하여 익금산입(유보)으로 처분하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

[별첨] 관련 법령

가. 법인세법 제28조【지급이자의 손금불산입】


① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. <개정 2006.12.30>

1. 채권자가 불분명한 사채의 이자

2. 「소득세법」 제16조제1항제1호・제2호・제6호 및 제9호의 규정에 의한 채권・증권의 이자・할인액 또는 차익중 그 지급받은 자가 불분명한 채권・증권의 이자・할인액 또는 차익으로서 대통령령이 정하는 것

3. 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

가. 제27조제1호의 규정에 해당하는 자산

나. 제52조제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

   제40조【손익의 귀속사업연도】
① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

   제41조【자산의 취득가액】
① 내국법인이 매입・제작・교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액

2. 자기가 제조・생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가(製作原價)에 부대비용을 더한 금액

3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액

② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

   제52조【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 특수관계인 이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 부당행위계산 이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. <개정 2011.12.31>

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율・이자율・임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 시가 라 한다)을 기준으로 한다. <개정 2011.12.31>

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. <개정 2011.12.31>

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

나. 법인세법 시행령 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】


① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 대통령령이 정하는 것 이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

② 법 제28조제1항제4호에서 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액 이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다.


지급이자

×

제1항 및 제49조제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다)

총차입금 

 


   

③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며, 제49조제1항의 자산은 취득가액(제72조의 규정에 의한 자산의 취득가액으로 하되, 동조제3항제3호의 시가초과액을 포함한다)으로 한다. <개정 2000.12.29, 2002.12.30>

④ 제2항의 규정에 의한 차입금에는 다음 각호의 금액을 제외한다. <개정 2000.12.29, 2005.2.19, 2006.12.30>

1. 제61조 제2항 각호의 규정에 의한 금융기관 등이 차입한 다음 각목의 금액

 가. 「공공자금관리기금법」에 따른 공공자금관리기금 또는 「한국은행법」에 의한 한국은행으로부터 차입한 금액

 나. 국가 및 지방자치단체(지방자치단체조합을 포함한다)로부터 차입한 금액

 다. 법령에 의하여 설치된 기금으로부터 차입한 금액

 라. 「외국인투자촉진법」 또는 「외국환거래법」에 의한 외화차입금

 마. 수신자금

2. 내국법인이 한국은행총재가 정한 규정에 따라 기업구매자금대출에 의하여 차입한 금액

   제72조【자산의 취득가액 등】
① 법 제41조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

 4. 현물출자ㆍ합병 또는 분할에 의하여 주주 등이 취득한 주식 등 : 취득당시의 시가. 다만, 제15조제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식 등은 출자전환된 채권(법 제34조제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권을 제외한다)의 장부가액으로 하고, 합병 또는 분할(물적분할을 제외한다)의 경우에는 종전의 장부가액에 법 제16조제1항제5호 또는 동항제6호의 금액 및 제11조제9호의 금액을 가산한 가액으로 한다.

   제88조 【부당행위계산의 유형 등】
① 법 제52조 제1항에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우 란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제20조제1항제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.

4. 불량자산을 차환하거나 불량채권을 양수한 경우

5. 출연금을 대신 부담한 경우

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

 가. 제20조제1항제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

 나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

7의2. 기획재정부령으로 정하는 파생상품에 근거한 권리를 행사하지 아니하거나 그 행사기간을 조정하는 등의 방법으로 이익을 분여하는 경우

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본거래로 인하여 주주등인 법인이 특수관계자인 다른 주주등에게 이익을 분여한 경우

 가. 특수관계자인 법인간의 합병(분할합병을 포함한다)에 있어서 주식등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병한 경우. 다만, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4에 따라 합병(분할합병을 포함한다)하는 경우는 제외한다.

 나. 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키는 거래에 있어서 신주(전환사채ㆍ신주인수권부사채 또는 교환사채 등을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)를 배정ㆍ인수받을 수 있는 권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제9조제7항에 따른 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한다)하거나 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수하는 경우

 다. 법인의 감자에 있어서 주주등의 소유주식등의 비율에 의하지 아니하고 일부 주주등의 주식등을 소각하는 경우

8의2. 제8호 외의 경우로서 증자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다)ㆍ분할, 「상속세 및 증여세법」 제40조제1항에 따른 전환사채등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래를 통하여 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우. 다만, 제20조제1항제3호 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등 중 주식매수선택권의 행사에 따라 주식을 발행하는 경우는 제외한다.

9. 그 밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계자인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다. <개정 2001.12.31>

③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. <신설 2007.2.28>

④ 제3항은 주권상장법인이 발행한 주식을 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 한국거래소(이하 한국거래소 라 한다)에서 거래한 경우에는 적용하지 아니한다. <신설 2007.2.28, 2009.2.4>

   제89조【시가의 범위 등】
① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. <개정 2012.2.2>

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. <개정 2010.12.30>

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조제2항제1호 및 같은 법 시행령 제57조제1항ㆍ제2항을 준용할 때 직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다) 은 각각 직전 6개월 로 본다.

③ 제88조제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 가중평균차입이자율 이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 당좌대출이자율 이라 한다)을 시가로 한다. <개정 2012.2.2>

1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 사업연도에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.

2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. <개정 2012.2.2>

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 원가 라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. <개정 2008.2.29>

⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의2의 규정에 의하여 특수관계인에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 「상속세 및 증여세법」 제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3ㆍ제40조ㆍ제42조 제1항 제3호, 동법 시행령 제28조 제3항 내지 제6항ㆍ제29조 제3항ㆍ제29조의2 제2항ㆍ제29조의3제2항ㆍ제30조제4항 및 제31조의9 제2항 제4호 및 제5호의 규정을 준용한다. 이 경우 대주주 및 특수관계인 은 이 영에 의한 특수관계인 으로 보고, 이익 및 대통령령으로 정하는 이익 은 특수관계인에게 분여한 이익 으로 본다. <개정 2012.2.2>

다. 상속세 및 증여세법 제63조【유가증권 등의 평가】


③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 최대주주등 이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령이 정하는 주식등을 제외한다)에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 당해 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령이 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산은 대통령령으로 정한다.

라. 상속세 및 증여세법 시행령 제53조【코스닥상장법인의 주식등의 평가 등】


⑤ 법 제63조 제3항에서 대통령령이 정하는 주식등 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 주식 등을 말한다.

 2. 제28조 내지 제30조의 규정에 의한 이익을 계산하는 경우(현물출자에 따른 이익의 계산 등)

   제54조【비상장주식의 평가】
① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 비상장주식 이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 순손익가치 라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(「소득세법 시행령」 제158조 제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

 1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 순손익가치환원율 이라 한다)